财会研究
施工企业执行新会计准则有关问题的探讨
夏清涛
中土集团北方建设有限公司北京100038
【摘
要】施工企业执行新会计准则的重要意义在于以执行新会计准则为契机,把新准则中的新理念与企业管理现状联系起来,将先进的管理理念和方法植入企业内
部管理、融入企业日常管理,更好的实现企业的效益。本文分析了新会计准则修订的主要内容,并探讨了施工企业执行新会计准则的相关问题。
一、新会计准则的主要内容
（一）核算内容的变化
建造合同的标的物一般都具有金额大、时间长的特点,通常开工日期与完工日期分属于不同的会计期,新准则取消了原准则中“在一个会计年度内完成的建造合同,应在完成时确认合同收入和合同费用”的规定。
（二）增加了合同分立条款
新准则增加了追加资产的建造内容规定。追加资产的建造,满足下列条件之一的,应当作为单项合同:该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异。议定该追加资产的造价时,不需要考虑原合同价款。修订后,合同分立和合同合并的规定更为具体、全面,具有较强的可操作性。
（三）合同收入计量差异
原准则第八条规定,合同收入应以收到或应收的工程价款计量。这里所说的工程价款是指建造合同的总金额或总造价。可是,如果工程价款显示的金额与公允价值的差异较大,按照工程价款来确认收入就不够准确了,新准则考虑到公允价值的因素后将其删除。
（四）合同成本的差异
原准则详细规定了其他直接费用和间接费用构成的详细内容,而新准则只是对此作出了原则性的规定,更加简洁、易懂。同时明确:“合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。”
（五）披露部分的变化
新准则对原准则要求披露的内容进行重新编排,并要求企业按每项合同披露相关信息,同时取消了原准则中要求披露“当期确认的合同收入和合同费用的金额”和“应收账款中尚未收到的工程进度款”的条款。
虚增当期利润,增加了企业所得税的计税基数。因此施工企业应加强对项目财务管理的检查,确保购置的固定资产及时入账,避免企业放弃折旧费用对应纳税所得额的抵扣效应。
（二）选择合理的存货计价方法
在包工包料方式下,材料物资成本是工程项目总成本的重要组成部分,施工企业往往需要投入大量资金。在采购材料时,施工企业应采用经济订货批量等方法降低材料物资的采购成本。存货的发出计价,包括按实际成本或按计划成本计价。而新企业会计准则下实际成本计价又有加权平均、移动平均、先进先出和个别计价等多种方法可供选择。选择不同的存货计价方法将会导致不同的会计利润和存货估价,通常在物价持续下降的情况下,选择先进先出法计价,可以使期末存货成本降低,本期销货成本提高,企业应纳所得税额相对减少,从而达到减轻企业所得税负担的目的;反之,在物价持续上涨的情况下,则应选择加权平均法计价来减轻企业的所得税负担。
（三）个人所得税的税收筹划
目前地方税务局一般只对在本地注册且账簿健全企业的个人所得税按查账征收办理,对外地企业和账簿不健全的本地企业按核定征收办理,核定征收个人所得税的比率为施工产值的0.2％-2％不等,这样个人所得税纳税额比申报缴纳的纳税额要多出几倍甚至几十倍,多出部分最终只能由企业承担或变相由企业承担,而这部分支出又不能在税前扣除,还得缴纳企业所得税。
三、建造合同总收入方面问题
1、在未订立书面建造合同或订立有书面建造合同但合同中未确定或不能根据合同确定合同总金额,建造合同总收入金额不确定的情况下,应注重实质与证据的结合,根据建造合同的经济业务数量和与该客户或同类客户正常结算单价或参照已办理结算的工程价款和实际已收取的工程价款以及工程施工进展情况合理预计合同总收入。在取得充分可靠的证据,合同金额能够可靠预计之后再依据相关证据变更合同预计总收入。2、对施工企业在没有取得充分必要证据前调整合同总收入的现象,要求必须要有合同双方签字盖章的必要证据后才能调整合同总收入,没有必要证据支持,不得随意调整合同总收入。3、对施工企业人为操纵利润,滥用会计估计和变更,应当加强企业财务管理、提高会计业务核算水平,严格按照会计核算的要求进行会计核算,不得滥用会计估计和会计变更。
二、施工企业执行新会计准则所得税核算问题
首先是所得税的计税基础发生变化。我国新修订的所得税会计准则引入并应用了资产和负债的计税基础。资产计税基础是指施工企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额。负债计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。在计税基础上,原所得税会计准则以损益表为核心,主要是从发生额的角度进行分析;而新准则提出了资产和负债的计税基础的概念,明确了资产和负债的计税基础,强调施工企业在某一特定时日的资产、负债的账面价值与其计税基础之间所存在的暂时性差异,按照其对未来期间应税金额的影响,分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。其次是所得税核算方法发生变化。在所得税确认上,原准则规定企业可以采用应付税款法和纳税影响会计法核算所得税;而新所得税会计准则要求施工企业一律采用资产负债表债务法进行所得税核算,彻底改变了原先的所得税会计处理方法。再次是递延所得税的减值准备计提。原会计准则没有规定递延税款借项需要计提减值准备,而新会计准则则规定在一定的情况下,递延税款借项可以计提减值准备,并可以在将来满足条件时转回。施工企业执行新会计准则所得税核算时应注意以下问题
（一）利用固定资产折旧政策
由于施工企业普遍采用项目管理,项目经理对工程项目的安全、工期质量、效益负责,项目经理出于自身项目效益的考虑,推迟固定资产的入账时间以降低固定资产及周转材料在本项目的提取摊销,从而
四、合同预算总成本问题
1、第一,对于合同金额较大、组织管理健全的施工企业,建议加强预算编制的领导和组织实施管理工作,强调预算编制的重要性和必要性,尽快完成预算的编制工作,为正确执行建造合同准则打下坚实的基础。第二,对于合同金额较小,工程项目较多的施工企业,可以采取合理预计合同总成本的办法确定。2、对于预算执行过程中成本预算的调整不及时、主观性较强,随意性大,往往取决于预算编制者的职业判断能力问题,建议加强预算执行的管理力度,建立建造合同执行的成本定期分析机制,加强内部沟通,充分了解相关成本项目的市场变动情况及未来趋势,提高预算编制者的理论和业务水平。3、对于成本项目的调整没有相关文件或证据支持问题。应加强与相关部门的联系与沟通,及时取得成本项目调整的支持证据,取得客户的理解和支持。
参考文献
[1]高瑜.新会计准则下企业财务管理创新思考[J].时代金融(下旬),2013年3期.
188EconomicVision2014.2